Con motivo de la suscripción de contratos de FIDEICOMISO de Administración de Adelantos de Obra establecido en los Arts. 184° y 185° del Reglamento de la Ley de Contratación del Estado vemos necesario publicar este artículo pues se viene exigiendo -incorrecta e injustificadamente- a los contratistas de obras, emitir factura por el importe íntegro de los adelantos (Directo y/o de Materiales), después de firmar la Escritura Pública de Fideicomiso y ANTES de que la entidad pública desembolse dichos adelantos a las cuentas bancarias del Fideicomiso (patrimonio fideicometido). Aclararemos este tema.
Primero precisaremos conceptos básicos del contrato de Fideicomiso de Administración de Adelantos de Obra:
- Fideicomitente (constituyente): la entidad pública titular de los flujos dinerarios (adelantos Directo y/o Materiales) de una obra.
- Fiduciario: también denominado “custodio”. Empresa privada supervisada por la SBS y que cuenta con autorización especial para recibir y administrar bienes diversos en Fideicomiso. Su función es cumplir las instrucciones del Fideicomitente del Fideicomiso.
- Fideicomisario (beneficiario): por mandato legal es la misma entidad pública constituyente del Fideicomiso, en el entendimiento que será la “receptora” de la obra que se ejecute con los flujos dinerarios (Adelantos).
- Patrimonio Fideicometido: son los flujos dinerarios (adelantos Directo y/o de Materiales) transferidos por la entidad pública con el único y exclusivo fin que se utilicen en la obra según el contrato de fideicomiso firmado.
Ahora daremos un pincelazo sobre las normas aplicables:
A. NORMAS ESPECIALES-SBS- SOBRE FIDEICOMISO:
- El contrato de Fideicomiso lo encontramos en la Ley de General del Sistema Financiero (Ley 26702). El artículo 252° explica lo que se conoce como “dominio fiduciario” señalando que es el derecho a través del cual le confiere al fiduciario potestades de administración, uso, disposición y reivindicación sobre los bienes que conforman el patrimonio fideicometido, las mismas que son ejercidas con arreglo a la finalidad para la que fue constituido el fideicomiso, y con observancia de las limitaciones que se hubieren establecido en el acto constitutivo.
- Como se apreciará el “dominio fiduciario” NO confiere el derecho de propiedad al Fiduciario.
- Por otro lado, la Resolución SBS N° 1010-99 – Reglamento de Fideicomiso señala en su Título II, claramente las características del contrato de Fideicomiso:
- De otro lado, la Resolución SBS N° 0084-2000 sobre “Normas para el Tratamiento Contable del Fideicomiso y de las Comisiones de Confianza”, en su Art. 2, literal “a”, numerales 1 y 4, señalan:
“Artículo 2.- Registro Contable
(…)
a. Fideicomiso
- El fideicomitente reconocerá y registrará los derechos generados a su favor, en virtud del fideicomiso, simultáneamente con las transferencias de los bienes en fideicomiso. (…)”
(…)
4. El fideicomitente registrará en cuentas de orden los bienes transferidos en fideicomiso para su control, hasta la amortización de los derechos generados a su favor y/o la entrega del remanente del fideicomiso en caso sea el beneficiario de dicho remanente, lo que ocurra al final.
(…)”
5. Como se puede apreciar de las normas especiales sobre fideicomiso y su tratamiento contable, los activos que son transferidos al patrimonio fideicometido NO SALEN del ACTIVO del Constituyente SINO simplemente cambia de “cuenta” dentro del mismo ACTIVO.
6. En el caso de un FIDEICOMISO DE ADMINISTRACIÓN DE ADELANTOS DE OBRA, el “activo” es el dinero (flujos) que salen de la Cuenta “Caja” del ACTIVO de la Entidad y que con motivo del FIDEICOMISO firmado pasan a una “Cuenta especial de Fideicomiso” dentro del mismo ACTIVO de la Entidad. No existe pues, transferencia de PROPIEDAD. Mientras el dinero (“adelantos”) se encuentre dentro del patrimonio fideicometido (es decir, en las cuentas bancarias “Adelanto Directo” y “Adelanto de Materiales” abiertas por el Fiduciario NO existe una transferencia de propiedad de dicho dinero en favor del Fiduciario y mucho menos del Contratista.
B. APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE TESORERÍA sobre DEVENGADO y GIRADO:
7. Sobre DEVENGADO la Directiva 001-2024 EC/52.06 (que mejora la anterior Directiva N° 001-2007-EF/77.12) del Sistema Nacional de Tesorería -publicada en El Peruano el último 15/02/24- en su Artículo 8° establece el tratamiento del Devengado en caso de FIDEICOMISO:
“Art. 8.- Del Otorgamiento de adelantos a través de fideicomisos en el marco del Texto Único Ordenado de la Ley de Contrataciones del Estado:
Los adelantos que, de conformidad con lo establecido en el numeral 38.3 del artículo 38 de la Ley N° 30225, Ley de Contrataciones del Estado, deban ser transferidos por la entidad a favor de la cuenta bancaria de un fideicomiso, se afectan al respectivo presupuesto institucional de la entidad, en cuyo caso, el Gasto Devengado se sustenta en lo estipulado al respecto en el correspondiente contrato de Fideicomiso.” (el subrayado y negritas son nuestros).
8. Como puede apreciarse, la sola mención en el Contrato de Fideicomiso, de los adelantos que deberán ser transferidos a la/s cuenta/s bancaria/s del Fideicomiso, sustentarán el devengado de la entidad constituyente del fideicomiso.
9. De otro lado, respecto del GIRADO, la indicada directiva, en su 15° señala:
“Articulo 15.- Obligación de contabilizar el Gasto Devengado
El Gasto Devengado procesado conforme al procedimiento establecido en la presente Directiva debe ser contabilizado por el área responsable de la entidad, en la fecha de su procesamiento, es decir en la oportunidad en que el registro del Gasto Devengado en el SIAF-SP se encuentre en estado “A”.
La citada contabilización, bajo responsabilidad del Contador, constituye requisito indispensable para el registro en el SIAF-SP de los datos del Gasto Girado (…)”. (el subrayado y negritas son nuestros).
10. Fluye de dicha Directiva que el único requisito para considerar el Gasto GIRADO, es haber contabilizado el Gasto DEVENGADO, quedando bajo responsabilidad del Contador de la entidad constituyente del Fideicomiso, el registro en el SIAF-SP del Gasto GIRADO.
11. Consecuentemente, en el SIAF deberá “cargarse” el propio Contrato de Fideicomiso de Administración de Adelantos (Testimonio) firmado entre la Entidad Pública, el Fiduciario (custodio) y el Contratista como Tercero Interviniente (por mandato de la Ley).
C. APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTRATACIÓN DEL ESTADO sobre FIDEICOMISO:
12. Los Arts. 184° y 185° del Reglamento de la Ley de Contratación del Estado (D.S. 344-2018-EF y sus modificatorias)- RLCE que regulan el Fideicomiso de Adelantos en Obras Públicas.
13. El 184.3 RLCE señala que “una vez constituido el Fideicomiso (….) la Entidad se responsabiliza por transferir, en dominio fiduciario[1], el monto del adelanto solicitado al patrimonio fideicometido” (negritas son nuestras).
14. Según la norma legal citada, es obligación de la entidad transferir el/los monto/s de el/los Adelanto/s comprometido/s en el Contrato de Fideicomiso firmado por la Entidad con el Fiduciario al patrimonio fideicometido. El patrimonio fideicomiso son: (i) la Cuenta Bancaria Adelanto Directo; y, (ii) la Cuenta Bancaria Adelanto de Materiales abiertas por el Fiduciario a nombre del FIDEICOMISO (es decir, no a nombre del contratista ni del propio fiduciario) en la entidad financiera elegida para tal propósito, de conformidad con la Escritura Pública del Contrato de Fideicomiso firmado y cuyo Testimonio (copia notarial) obra en manos de la propia entidad pública. Dicho Contrato será, incluso, inscrito en los Registros Públicos (Registro de Contratos) y se publicará un resumen en el diario oficial “El Peruano” porque así lo ordena la Ley (Ley de Banca N° 26702 y Reglamento del Contrato de Fideicomiso).
D. APLICACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS:
15. La norma tributaria, es decir, el inciso f) del numeral 1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, ordena que se emitirán facturas por operaciones que se realicen con las Entidades que se encuentren bajo el rango de aplicación de la Ley de Contrataciones del Estado o con sus unidades ejecutoras, sin mayores precisiones a tomar en cuenta sobre la emisión de facturas con dichas entidades. La norma no precisa que se entiende por “operaciones” y sólo indica que deben ser futuras (utiliza el verbo “realizar” en tiempo futuro). Queda claro que NO siendo el Contratista “Parte Contractual” en el Contrato de Fideicomiso (sino un simple “Tercero Interviniente”) NO tuvo ni tiene “operaciones” con la entidad pública, más aún sino recibe el dinero del Adelanto con la sola transferencia a las cuentas del Fideicomiso. Estas operaciones “se realizarán” realmente cuando el Contratista reciba los desembolsos parciales según el Cronograma pactado en el mencionado contrato de Fideicomiso.
E. OTROS ARGUMENTOS PARA NO EXIGIR LA FACTURACIÓN DE EL/LOS ADELANTOS AL MOMENTO DE LA TRANSFERENCIA DE LOS ADELANTOS AL PATRIMONIO FIDEICOMETIDO:
16. La entidad pública al transferir el monto de el/los Adelanto/s al patrimonio fideicometido (cuentas bancarias del Fideicomiso) NO está entregando dichos flujos al Contratista (quien NO los recibe). Se está entregando en “dominio fiduciario” al Custodio (Fiduciario) en las cuentas bancarias del Fideicomiso (patrimonio fideicometido).
17. El Contratista no tiene disponibilidad de el/los Adelanto/s mientras los flujos estén en el patrimonio fideicometido. El contratista recibirá el/los adelanto/s en partes según los Instrucciones que indique la Entidad Pública en el propio Contrato de Fideicomiso (generalmente se colocan Cronogramas de Desembolsos Adelanto Directo + Adelanto de Materiales insertos en la Escritura Pública de Constitución del Fideicomiso).
18. A diferencia de la entrega de Adelanto vía FIANZA, en ese caso, el contratista SÍ recibe el monto del Adelanto a su libre disponibilidad y por ello, debe emitir FACTURA por todo el Adelanto que recibe.
19. A su vez, la Entidad Pública, según lo ordena el Art. 185.1, literal “a” del Reglamento de la Ley de Contratación del Estado, es Constituyente (Fideicomitente) y Beneficiario (Fideicomisario) a la vez en el Contrato de Fideicomiso de Adelantos, es decir, mantiene la titularidad de los flujos hasta su total entrega de dicho adelanto al Contratista. Si por alguna razón, el Contrato de Fideicomiso se resuelve, los Flujos de dinero -Adelantos- pueden ser restituidos a la Entidad. Mal haríamos entonces en exigirle al Contratista emitir el comprobante de pago (factura) al momento que la Entidad transfiere el dinero a la cuenta del fideicomiso (con IGV) y que luego pueda ser restituido por la propia entidad y no HABER recibido el dinero y responsabilizarse de un IGV de un total de dinero que nunca recibió.
20. Además, el Contratista es un Tercero Interviniente en el Contrato de Fideicomiso porque así lo ordena el Art. 185, numeral 1, literal “b” del Reglamento de la Ley de Contratación del Estado. Es decir, el Contratista NO es “parte contractual” en el Contrato de Fideicomiso y mal haríamos en interpretar que “recibe” dichos flujos con la sola transferencia de la Entidad a las cuentas del Fideicomiso. Como se ha señalado los flujos de Adelantos transferidos por la Entidad se depositan en el patrimonio fideicomitido administrado por el Fiduciario (custodio).
CONCLUSIÓN:
¿En qué momento debe el Contratista emitir FACTURA/s -con IGV- vinculado a un Contrato de Fideicomiso de Administración de Adelantos en Obra Pública?
El Contratista estará obligado a emitir FACTURA/s a la Entidad Pública antes de solicitar cada uno de los desembolsos parciales aprobados -según el Cronograma o instrucciones pactados- en el contrato de Fideicomiso de Administración de Adelantos de obra, en la/s fecha/s y por el/los monto/s realmente recibido/s.
[1] No en propiedad. El dominio fiduciario no comprende los mismos beneficios del derecho de propiedad. En este caso, la Entidad Pública, titular de los flujos (Adelantos) sigue teniendo el derecho de reivindicar los flujos (Adelantos) (retornársele) en caso el Contrato de Fideicomiso se resuelva.
Autor: Rafael Montoya A.
CEO AIT CAPITAL
Rma@ait.com.pe